案例引入：阿里投资 2020年3月，杭州阿里公司以机器设备、货物、运输工具等非货币性资产评估作价600万元进行出资，自然人股东蔡老板以现金400万元进行出资共同设立杭州阿里妈妈公司，新设公司注册资本1000万元。阿里妈妈公司成立后，阿里公司持有阿里妈妈公司60%的股权，蔡老板持有阿里妈妈公司40%的股权。两投资人出资及持股情况如下：
阿里公司以机器设备、货物、运输工具等非货币性资产与其他投资人投资设立阿里妈妈公司，阿里公司需要纳税吗？
非货币性资产投资
非货币性资产，是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有到期的债券投资等货币性资产以外的资产，包括不动产、机器设备等固定资产、存货、技术发明成果、股权以及其他形式的非货币性资产。
非货币性资产投资，包括以非货币性资产出资设立新的企业，以及以非货币性资产注入现有的企业（包括出资参与企业增资扩股、定向增发股票、股权置换、重组改制等投资行为）。前述案例阿里公司以机器设备、货物、运输工具出资与蔡老板设立阿里妈妈公司就是以非货币性资产出资设立新的企业的投资行为。
非货币性资产投资涉税处理
一、企业所得税
阿里公司以非货币性资产与其他投资人投资设立阿里妈妈公司是否需要缴纳企业所得税呢？
财政部、国家税务总局《关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号）规定：“企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币资产转让所得。”
因此，阿里公司以其所有的机器设备、货物、运输工具等非货币性资产投资设立新公司，视同向新设立公司转让该等非货币性资产，将该等非货币性资产的所有权转移给新设立的公司，并获得新设立公司的股权作为对价，应按“财产转让所得”税目，计算缴纳企业所得税。
根据[2014]116号文，以非货币性资产对外投资，应纳税所得额应以该非货币性资产评估后公允价值扣除计税基础后的余额进行计算确认。所称计税基础应以该非货币性资产的原计税成本进行确认。应纳税所得额计算公式为：应纳税所得额=经评估后的公允价值-计税基础。
以非货币性资产进行投资，适用的企业所得税税率一般是25%。但根据财税[2017]43号文和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》，符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税；国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税。
前述案例中，阿里公司以机器设备、货物、运输工具等非货币性资产与蔡老板投资设立阿里妈妈公司，该非货币性资产原计税成本合计为450万元，经评估的公允价值为600万元，阿里公司非小型微利企业，又非国家需要重点扶持的高新技术企业，本次投资适用25%的企业所得税税率。因此，阿里公司本次以非货币性资产对外进行投资应缴纳企业所得税额为：（600万元-450万元）×25%=37.5万元。
当然，根据《企业所得税法》的规定，企业所得税按纳税年度计算，阿里公司可以分月或者分季预缴，在年度终了之日起五个月内，再进行汇算清缴。
二 、个人所得税
前述案例是以企业作为投资主体对外投资，如个人以非货币性资产对外投资，是否应该缴纳个人所得税呢？
根据财政部、国家税务总局《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》（财税[2015]41号），个人以非货币性资产投资，属于个人转让非货币性资产和投资同时发生。对个人转让非货币性资产的所得，应按“财产转让所得”项目，依法计算缴纳个人所得税。
根据《个人所得税法》、《国家税务总局关于个人非货币性资产投资有关个人所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015第20号）、财税[2015]41号文的规定，个人以非货币性资产投资，应按评估后的公允价值确认非货币性资产转让收入，非货币性资产转让收入减除资产原值和合理费用后的余额，为应纳税所得额。
根据《个人所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令2018第707号），从事生产、经营活动，未提供完整、准确的纳税资料，不能正确计算应纳税所得额的，由主管税务机关核定应纳税所得额或者应纳税额。
根据国家税务总局公告2015第20号文和《中华人民共和国个人所得税法实施条例》，非货币性资产原值为纳税人取得该项资产时的实际发生的支出。纳税人未提供完整、准确的财产原值凭证，不能正确计算非货币性资产原值的，由主管税务机关核定财产原值。合理费用是指卖出财产时按照规定支付的有关税费。
根据《个人所得税法》，财产转让所得适用20%的税率。因此，以非货币性资产对外投资的，缴纳个人所得税适用20%的税率。
因此，个人以非货币性资产对外进行投资，个人所得税应纳税额计算公式为：应纳税额=非货币性资产经评估后的公允价值-资产原值-合理费用。
三、企业所得税和个人所得税的税收优惠
以非货币性资产对外投资，投资人在缴纳企业所得税或个人所得税时可享受一定的税收优惠。
1、五年分期
（1）根据财税[2014]116号文，居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。
2、递延纳税
根据财税[2016]101号文，企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票（权）的，企业或个人可选择继续按现行有关税收政策执行（五年分期），也可选择适用递延纳税优惠政策。
选择技术成果投资入股递延纳税政策的，经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。
关于以技术成果对外投资，纳税人可选择五年分期和递延纳税两年税收优惠问题，本公众号文章《技术入股及涉税处理》已作过相关讨论。
四、增值税
增值税是一种流转税。如前所述，以非货币性资产对外投资并取得被投资企业股权，视同对外转让该等非货币性资产，即对外投资的非货币性资产发生了流转，就会涉及增值税的缴纳问题。
根据财税[2016]36号文附件1、附件2、附件3，纳税人以非货币性资产对外投资享有以下税收优惠：
1、个人发生应税行为的销售额未达到增值税起征点的，免征增值税；……增值税起征点不适用于登记为一般纳税人的个体工商户；
2、个人销售自建自用住房免征增值税；
3、企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房取得的收入免征增值税；
4、北京市、上海市、广州市、深圳市等部分地区个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税；
5、在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及到不动产、土地使用权、货物转让，不征收增值税；
6、个人转让著作权、转让技术，免征增值税。
五、需要讨论的其他问题
有观点认为，以技术成果投资入股是以“特许权使用费所得”进行征收个人所得税或企业所得税，该种观点有待商榷。
《个人所得税法》和《企业所得税法》在列举个人所得或企业收入时均对“特许权使用费所得”和“财产转让所得”进行了分列。“特许权使用费所得”和“财产转让所得”系不同的所得或收入来源。个人以技术成果对外投资，根据《个人所得税法》规定，如按“特许权使用费所得”进行征收个人所得税，则按特许权使用费所得收入即经评估的公允价值确认的收入减除20%的费用后的余额为收入额，再按20%的税率缴纳个人所得税；如按“财产转让所得”进行征税，则按该技术成果转让收入（即经评估的公允价值确认的收入）减除资产原值和合理费用后的余额作为应纳税所得额进行征税。两种“应税所得”收入额不同，扣除的费用不同，最终所缴纳的个人所得税额也不同。
对于以技术成果投资对外进行投资，笔者更赞同按“财产转让所得”计征个人所得税或企业所得税。理由是投资人以专利等技术成果入股被投资企业，是将该技术成果所享有的所有权利全部转让给了被投资企业并获得该被投资企业的股权，而非系仅仅将该专利等技术使用权授权给被投资企业使用以获得特许权使用费收入。因此，以“特许权使用费所得”计征所得税与以技术成果投资入股被投资企业的法律性质和法律关系不符，按“财产转让所得”计征所得税更符合“投资入股”的本质。
